Передаточный акт и разделительный баланс при реорганизации: как составить бухгалтеру

Формы реорганизации и какой документ нужен

ГК выделяет пять форм: слияние, присоединение, разделение, выделение и преобразование (ст. 49 ГК). От формы зависит, чем оформляется переход прав и обязанностей.

При слиянии права и обязанности каждого лица переходят к вновь возникшему юридическому лицу независимо от того, указаны они в передаточном акте или нет. При разделении они переходят к вновь возникшим лицам в соответствии с разделительным балансом, а при выделении — к каждому выделенному лицу также по разделительному балансу (ст. 50 ГК).

• слияние, присоединение, преобразование — передаточный акт;
• разделение, выделение — разделительный баланс;
• в обоих случаях документ утверждают учредители (участники) или орган, принявший решение о реорганизации, и подают его на регистрацию вместе с учредительными документами.

Что обязательно должно быть в документе

Главное требование к содержанию — правопреемство. Передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного лица перед всеми кредиторами и должниками, включая обязательства, которые оспариваются сторонами (ст. 51 ГК).

Это не формальность. Если акта или баланса нет вместе с учредительными документами, либо в них нет положений о правопреемстве, регистрация вновь возникших юридических лиц будет отказана (ст. 51 ГК). А если разделительный баланс не позволяет определить правопреемника, вновь возникшие лица отвечают перед кредиторами солидарно (ст. 52 ГК).

Поэтому бухгалтеру важно, чтобы каждая статья баланса — основные средства, запасы, дебиторская и кредиторская задолженность, кредиты, резервы — имела конкретного получателя, а спорные и просроченные долги не «выпадали» из перечня.

Порядок работы бухгалтера: от инвентаризации до передачи

Достоверность данных учёта и отчётности по Закону о бухгалтерском учёте подтверждается обязательной инвентаризацией активов и обязательств; объекты, порядок и сроки определяет стандарт по инвентаризации (ст. 16 Закона; НСБУ № 19 «Организация и проведение инвентаризации»). Для реорганизации это логичная точка отсчёта: акт и баланс должны опираться на проверенные остатки. Конкретные случаи обязательной инвентаризации и сроки смотрите в самом НСБУ № 19 — здесь мы их не пересказываем.

Типовая последовательность, которую мы рекомендуем на практике:

• зафиксировать дату, на которую составляются акт или баланс, и закрыть учёт за предшествующий период;
• провести инвентаризацию активов и обязательств, отразить результаты и согласовать расхождения;
• сверить расчёты с контрагентами, бюджетом и сотрудниками, подготовить перечень оспариваемых обязательств;
• распределить активы и обязательства между правопреемниками (при разделении и выделении) — по понятному и документально подтверждённому принципу;
• составить акт или баланс, проверить его с юристом на предмет положений о правопреемстве и передать на утверждение;
• после завершения реорганизации передать правопреемнику регистры учёта, первичные документы и остатки по счетам.

Налоговые последствия, которые закладывают в баланс

Налоговое обязательство реорганизованного лица исполняет правопреемник, независимо от того, знал ли он о неисполнении обязанностей по налогам; реорганизация не меняет сроков исполнения (ст. 92 НК). Правопреемник должен погасить всю налоговую задолженность по перешедшим обязательствам, включая штрафы, наложенные до завершения реорганизации (ст. 92 НК). При нескольких правопреемниках долю каждого определяет разделительный баланс (ст. 92 НК) — значит, налоговые обязательства нужно включать в него явно.

Исключение — выделение: правопреемства по налоговому обязательству по общему правилу не возникает, если иное не установлено налоговым законодательством (ст. 92 НК); на практике эту часть лучше проверять отдельно.

Ещё несколько моментов, которые зависят от документа:

• НДС: суммы налога, выставленные реорганизованному лицу и не принятые им к зачёту, зачитываются у правопреемника, если он зарегистрирован как налогоплательщик, и в полном объёме — после перевода долга на правопреемника (ст. 276 НК);
• если правопреемник плательщиком НДС не является, реорганизуемое лицо корректирует принятую к зачёту сумму налога (ст. 276 НК);
• убытки при реорганизации распределяются пропорционально удельному весу стоимости активов, передаваемых по разделительному балансу, в стоимости активов реорганизуемого лица на дату, предшествующую дате составления баланса (ст. 334 НК);
• первоначальная стоимость амортизируемого актива, полученного при реорганизации, — балансовая стоимость по передаточному акту или разделительному балансу (ст. 306 НК, кроме изменения организационно-правовой формы);
• учётную документацию реорганизованного лица хранит правопреемник (ст. 79 НК).

Пример: распределение убытка (условные числа)

Условный пример для иллюстрации принципа ст. 334 НК. ООО делится на два лица, по разделительному балансу активы на дату, предшествующую дате составления баланса, — 2 000 млн сумов. Лицу А передаётся 1 200 млн (60%), лицу Б — 800 млн (40%). Переходящий убыток — 500 млн.

Тогда лицу А достаётся 300 млн убытка, лицу Б — 200 млн. Числа вымышлены, реальный расчёт делают по данным баланса и налогового учёта; перенос убытков идёт в порядке, предусмотренном ст. 333 НК.

Типичные ошибки

Чаще всего проблемы возникают не из-за формулировок, а из-за данных, на которые акт или баланс опираются.

• акт составлен без инвентаризации или по неподтверждённым остаткам;
• обязательства не распределены между правопреемниками или не указан получатель спорного долга;
• налоговые обязательства и штрафы не учтены — а они всё равно перейдут к правопреемнику;
• не уведомлены кредиторы — письменное уведомление обязаны направить решившие о реорганизации (ст. 52 ГК);
• при НДС не проверено, что правопреемник зарегистрирован плательщиком, и не подготовлена корректировка;
• первичные документы и регистры не переданы, хотя их хранение возложено на правопреемника.