Аудит взаимозачётов и цессий: законно ли погашены долги и верно ли это отражено

Зачёт: что аудитор проверяет в первую очередь

Основание — статья 343 ГК: обязательство прекращается зачётом встречного однородного требования, срок которому наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Отсюда три вопроса: есть ли действительно встречные требования между теми же двумя лицами, однородны ли они (деньги против денег), наступил ли срок.

Для зачёта достаточно заявления одной стороны, поэтому аудитор ищет само заявление и доказательство его получения контрагентом. Если в учёте долг закрыт «по акту взаимозачёта», а заявления или подписанного акта нет, прекращение обязательства остаётся недоказанным.

• встречные требования возникли из реальных сделок — есть договоры, накладные, акты;
• срок требований наступил к дате зачёта или в договоре не указан;
• заявление о зачёте или акт составлены, подписаны, дата соответствует учёту;
• суммы в актах сверки у обеих сторон совпадают с учётными;
• операция отражена в периоде, к которому относится.

Когда зачёт недопустим

Статья 344 ГК устанавливает случаи недопустимости зачёта. В числе прочего нельзя засчитывать требования, по которым истёк срок исковой давности. На практике это значит, что зачёт старой «мёртвой» дебиторки против живой кредиторской задолженности — признак проблемы: аудитор проверит даты возникновения обоих требований и то, не использован ли зачёт, чтобы искусственно сократить обе статьи баланса.

Цессия: форма, уведомление, документы

Уступка требования допускается, поскольку она не противоречит законодательству или договору (ст. 319 ГК). Форма уступки должна соответствовать форме сделки, из которой возникло требование: основанное на сделке в простой письменной или нотариальной форме — оформляется в той же форме (ст. 320 ГК).

Согласия должника для перехода прав кредитора не требуется, если иное не предусмотрено законом или договором, но если должник не был письменно уведомлен, новый кредитор несёт риск неблагоприятных последствий (ст. 313 ГК). Для проверяемой компании это значит: аудитор запросит договор цессии, уведомление должнику и подтверждение его получения. Кроме того, цедент обязан передать новому кредитору документы, удостоверяющие право требования (ст. 316 ГК) — акт приёма-передачи этих документов тоже входит в проверку.

Цена уступки и ответственность цедента

Цена цессии — главный индикатор. Если требование на условные 100 млн передано за условные 10 млн «по договорённости», а покупатель — связанная сторона, возникает вопрос об экономической сущности сделки и, возможно, о налоговых последствиях. Это пример на условных числах: аудитор сопоставит цену с оценкой возвратности долга, историей платежей должника и рыночными условиями.

Важна и ответственность уступившего: он отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного требования, но не отвечает за неисполнение требования должником, кроме случая принятия поручительства (ст. 321 ГК). Если договор цессии содержит условия о поручительстве или обратном выкупе, это существенно меняет отражение сделки в учёте.

Прекращение признания по IFRS 9

Для компаний, ведущих отчётность по МСФО, цессия — это вопрос прекращения признания финансового актива. Согласно п. 3.2.3 IFRS 9, актив списывается только тогда, когда истекли договорные права на денежные потоки либо актив передан и передача отвечает условиям п. 3.2.6.

Дальше оценивается, кто сохранил риски и выгоды. Если передано практически всё — актив списывается (п. 3.2.6(a)). Если сохранено практически всё — актив продолжает признаваться (п. 3.2.6(b)). Если ни то ни другое — определяется, сохранён ли контроль (п. 3.2.6(c)). Типичная ошибка: списать дебиторку «с регрессом», когда риск неплатежа по сути остался у цедента.

Свёрнутое сальдо и подтверждения от контрагентов

Взаимозачёт в учёте не равен свёртке в отчётности по МСФО. По IAS 32 (п. 42) финансовый актив и обязательство показываются свёрнуто, только если есть юридически закреплённое право зачёта и намерение рассчитаться нетто или реализовать актив и погасить обязательство одновременно. При этом переданный актив, не отвечающий условиям списания, нельзя свернуть со связанным обязательством.

Для подтверждения остатков аудитор по ISA 505 направляет запросы контрагентам. Если руководство отказывает в отправке запроса, аудитор обязан выяснить причины отказа. Если ответа нет, он выполняет альтернативные процедуры — по дебиторке это, например, последующие поступления денег и отгрузочные документы. Ненадёжный ответ может указывать на фактор риска мошенничества.