Аудит вознаграждений руководству и бонусов топ-менеджеров

Когда проверка нужна

Чаще всего к проверке обращаются в трёх случаях: бонус зависит от прибыли за год и собственники хотят убедиться, что прибыль рассчитана корректно; вознаграждение директора или правления утверждается впервые или меняется; компания готовит отчётность по МСФО и должна раскрыть вознаграждение ключевого персонала.

Проверка делается до выплаты: пока деньги не ушли, любое расхождение можно устранить пересчётом, а не возвратом.

Шаг 1. Достоверность базы KPI

Если бонус считается от прибыли, первым проверяется сама прибыль. Для аудита это не формальность: по ISA 240 риск того, что руководство обходит средства контроля, присутствует в любой организации и считается значимым риском. Руководитель, чей бонус зависит от показателя, по определению заинтересован в его величине.

Что смотрят на практике:

• формула бонуса в положении о премировании или договоре: от какого показателя, за какой период, с какими корректировками;
• разовые операции в конце периода: выручка, признанная досрочно, перенос расходов на следующий период, снятие резервов;
• оценки и резервы, которые влияют на прибыль, — сверка с обоснованием;
• корректировки базы: исключены ли необычные статьи так, как это предусмотрено документом, а не по усмотрению расчётчика;
• соответствие базы KPI данным аудированной или хотя бы сверенной отчётности.

Шаг 2. Решения органов и договоры

Размер вознаграждения руководителя должен опираться на решение уполномоченного органа. В акционерном обществе установление вознаграждений исполнительному органу, а также их предельных размеров относится к компетенции общего собрания акционеров (ст. 59 Закона об АО), а размеры вознаграждений и компенсаций исполнительному органу устанавливает и наблюдательный совет (ст. 75). Размеры вознаграждений директора и членов правления находятся в прямой зависимости от эффективности деятельности общества и должны быть определены договором (ст. 79).

Членам наблюдательного совета вознаграждение может выплачиваться по решению общего собрания акционеров (ст. 74). Для ООО круг решений и их носитель определяют устав и учредительный договор — проверьте, что бонус не выходит за их рамки.

В ходе проверки сверяются протокол или решение, трудовой договор или контракт, положение о премировании, приказ о выплате и расчёт. Любое расхождение между этими документами — повод остановить выплату до выяснения.

Шаг 3. НДФЛ и социальный налог

Бонус руководителю — доход в виде оплаты труда. К нему относятся все выплаты, начисляемые и выплачиваемые работнику по трудовому договору (ст. 371 НК). Среди выплат стимулирующего характера Кодекс называет вознаграждение по итогам работы за год, выплаты по положению о премировании и единовременные премии, не связанные с результатами труда (ст. 372).

Выплаты членам наблюдательного совета или иного органа управления, которые производит само юридическое лицо, тоже входят в доходы в виде оплаты труда (ст. 371).

Для налогов проверяется следующее:

• ставка НДФЛ для резидента — 12 процентов (ст. 381); для нерезидентов ставки определяются отдельной статьёй Кодекса;
• датой получения дохода по оплате труда признаётся последний день месяца, за который начислен доход (ст. 367) — важно определить, к какому месяцу относится бонус;
• налоговый агент исчисляет и удерживает налог ежемесячно нарастающим итогом (ст. 388) и уплачивает его одновременно с выплатой дохода, но не позднее сроков отчётности (ст. 390);
• объект социального налога — расходы работодателя на оплату труда работников (ст. 403), база — расходы по ст. 371 (ст. 404), а ставка для большинства налогоплательщиков — 12 процентов (ст. 405).

Пример расчёта на условных числах

Пример условный и нужен только для иллюстрации порядка. Допустим, директору-резиденту утверждён годовой бонус 100 000 000 сумов. НДФЛ по ставке 12 процентов составит 12 000 000 сумов, и эту сумму компания удерживает как налоговый агент. Социальный налог по ставке 12 процентов — ещё 12 000 000 сумов — начисляется сверх бонуса за счёт работодателя. Итого полная стоимость бонуса для компании — 112 000 000 сумов, а директор получает на руки 88 000 000 сумов.

Если в расчёте участвует иная ставка, например для бюджетной организации, или бонус выплачивается нерезиденту, цифры меняются — их нужно перепроверять по Кодексу на дату начисления.

Шаг 4. Налог на прибыль и раскрытие

Для налога на прибыль расходы вычитаются, если они обоснованные и документально подтверждённые (ст. 305). Обоснованными признаются затраты, произведённые в целях деятельности, направленной на получение дохода. Бонус без утверждённого основания и расчёта рискует оказаться непризнанным расходом — ещё один довод проверить документы заранее.

Если компания составляет отчётность по МСФО, IAS 24 требует раскрывать вознаграждение ключевого управленческого персонала в целом и по категориям, определённым стандартом. Сверьте суммы в раскрытии с фактически начисленными и выплаченными бонусами; сделки со связанными сторонами рассмотрены на странице об аудите связанных сторон.

Типичные ошибки

• бонус считан от прибыли до закрытия периода и не пересчитан после корректировок;
• нет решения уполномоченного органа или оно не охватывает переменную часть;
• разные суммы в протоколе, договоре и приказе;
• бонус начислен «задним числом» в другом месяце, чем установлен документами, и налог посчитан не на ту дату;
• вознаграждение членов органа управления не включено в налоговую базу;
• в раскрытии по IAS 24 не отражена переменная часть вознаграждения.