Налог на прибыль постоянного учреждения нерезидента: доход, вычеты и отчётность

Кто считает и платит налог

Налог рассчитывает и уплачивает сам нерезидент. По ст. 347 НК исчисление и уплата производятся нерезидентом самостоятельно в порядке, установленном главами 43–47 Кодекса, с учётом особенностей главы 49. Те же правила, что и для узбекских юрлиц: налоговый период — календарный год, отчётный период — квартал (ст. 338 НК).

Практически обязанности нерезидента можно возложить на само ПУ — тогда оно наделяется всеми правами налогоплательщика (ст. 347 НК). Если у нерезидента в стране несколько учреждений, образующих ПУ, база и налог считаются отдельно по каждому — консолидировать их в одну базу нельзя.

Что входит в доход ПУ

Совокупный доход ПУ составляют доходы, связанные с его деятельностью и полученные с даты начала деятельности в Узбекистане. Ст. 347 НК называет пять групп:

• доходы нерезидента от деятельности на территории Узбекистана через ПУ;
• доходы от владения, пользования и распоряжения имуществом ПУ;
• доходы нерезидента, включая доходы его подразделений в других странах, от идентичной или однородной деятельности в Узбекистане;
• другие доходы от источников в Узбекистане, относящиеся к ПУ;
• доходы из-за рубежа, связанные с деятельностью этого ПУ.

Внутригрупповые операции и особые случаи

Если проект выполняется частично в Узбекистане, частично за рубежом, либо продукцию ПУ реализует зарубежное подразделение, доходом ПУ признаётся тот, который оно получило бы как обособленное лицо, действующее независимо от нерезидента, то есть по рыночному принципу «независимого лица». Практически это значит, что передача результата головному офису по нулевой или заниженной цене не уменьшит базу.

Если ПУ возникло из подготовительной или вспомогательной деятельности в интересах третьих лиц и вознаграждение за неё не предусмотрено, база определяется как 20 процентов от суммы расходов ПУ на эту деятельность. Курсовые разницы по обязательствам ПУ перед головным офисом или другими подразделениями в доходы и расходы ПУ не включаются.

Какие расходы можно вычесть

Вычитаются расходы, непосредственно связанные с получением налогооблагаемых доходов через ПУ, независимо от того, понесены они в Узбекистане или за рубежом (ст. 348 НК), за исключением расходов, не подлежащих вычету по Кодексу. Документальное подтверждение связи расхода с деятельностью ПУ — главный вопрос при проверке.

Отдельно ст. 348 НК закрывает вычет платежей ПУ в пользу «своего» нерезидента (головного офиса):

• роялти, гонораров и других платежей за использование собственности или интеллектуальной собственности нерезидента;
• расходов за услуги, оказанные нерезидентом своему ПУ;
• вознаграждений по займам, предоставленным нерезидентом ПУ;
• расходов, не связанных с получением доходов через ПУ.

Управленческие расходы головного офиса

Управленческие и общеадминистративные расходы нерезидента можно отнести на ПУ только если это допускает применимый международный договор Узбекистана (ст. 348 НК). Тогда нерезидент выбирает один из методов: пропорционального распределения расходов или непосредственного (прямого) отнесения. В течение отчётного периода применяется только один метод, он указывается в приложении к налоговой отчётности. Порядок отнесения устанавливает Кабинет Министров.

Что делать на практике: до первой отчётности прочитать договор с государством резидентства головного офиса, выбрать метод, подготовить расчёт распределения и подтверждающие документы.

Ставка, чистая прибыль и пример расчёта

Налог считается по ставке налога на прибыль из ст. 337 НК: для налогоплательщиков, не названных в специальных пунктах, это 15 процентов, для банков — 20. Базу даёт чистая прибыль: разница между совокупным доходом и расходами ПУ, уменьшенная на убытки прошлых периодов того же ПУ, если ранее они не учитывались (ст. 347 НК).

Важная особенность главы 49: чистая прибыль, остающаяся в распоряжении нерезидента после уплаты налога, приравнивается к дивидендам и облагается по ставке для дивидендов — по ст. 353 НК это 10 процентов. Нерезидент вправе применить пониженную ставку из международного договора в порядке ст. 357 НК; если договор предусматривает несколько пониженных ставок, применяется наименьшая.

Пример на условных числах (не реальный случай). Доход ПУ за год — 2 000 млн сум, вычитаемые расходы — 1 500 млн, убытков прошлых лет нет. Чистая прибыль — 500 млн. Налог по ставке 15 процентов — 75 млн. Остаётся 425 млн; если действует ставка 10 процентов, налог с «условных дивидендов» составит 42,5 млн, при более низкой ставке по договору — меньше.

Отчётность и сроки

Отчётность сдаётся в налоговый орган по месту учёта ПУ в сроки, установленные ст. 339 НК: за отчётный период — не позднее двадцатого числа месяца, следующего за кварталом; за год — не позднее 1 марта следующего года. Дополнительно в срок годовой отчётности подаётся отчёт о деятельности в Узбекистане в произвольной форме (ст. 349 НК).

Налог с чистой прибыли уплачивается не позднее срока представления отчётности. Ежемесячные авансовые платежи к ПУ применяются на общих основаниях ст. 340 НК: их платят налогоплательщики, у которых совокупный доход за предыдущий год превысил двадцать миллиардов сумов (платёж — не позднее 23-го числа).

Если деятельность ПУ прекращается до конца налогового периода, отчётность и отчёт о деятельности представляются не позднее одного месяца после прекращения, а налог уплачивается до завершения деятельности.

Доходы до постановки на учёт и типичные ошибки

Доходы от деятельности с признаками ПУ до постановки на учёт облагаются у налогового агента по правилам главы 50. Удержанный налог засчитывается в счёт обязательств нерезидента после постановки на учёт как ПУ — при наличии документов об удержании (ст. 350 НК). Иностранный налог, уплаченный с доходов из-за рубежа, можно зачесть по ст. 342 НК при наличии международного договора и документа об уплате.

Типичные ошибки: вычет роялти и услуг головного офиса вопреки ст. 348; перенос курсовых разниц в расходы ПУ; консолидация нескольких ПУ в одну базу; забытый отчёт о деятельности; отсутствие документов об удержании налога агентом, из-за чего не работает зачёт.