Due diligence торговой компании: опт и розница

С чего начать: структура сделки и объём запроса

Торговую компанию покупают либо через долю в юридическом лице, либо как предприятие (имущественный комплекс). В первом случае вместе с компанией переходит вся её история: неоприходованный товар, спорные счета-фактуры, неучтённая выручка. Во втором закон требует подготовить пакет документов до подписания договора: стоимость и состав предприятия определяются на основе полной инвентаризации, а до подписания рассматриваются акт инвентаризации, бухгалтерский баланс, аудиторское заключение, отчёт об оценке и перечень всех долгов (ст. 491 ГК).

Запрос продавцу лучше разделить на четыре блока: товарные остатки и их оценка, продажи и наценка, электронные счета-фактуры и расчёты с поставщиками, кассовая дисциплина. Глубину проверки определяет налоговый риск: налоговое обязательство можно пересмотреть в течение трёх лет после окончания налогового периода (ст. 88 НК), поэтому в проверку нужно включить как минимум три последних года.

Остатки товара: пересчёт и оценка

Товары, купленные для перепродажи без дополнительной обработки, НСБУ № 4 относит к товарно-материальным запасам. Организация выбирает метод оценки запасов: по идентифицированной себестоимости, по средневзвешенной стоимости или по методу ФИФО, причём по каждой группе запасов в течение года применяется только один метод (п. 62–63 НСБУ № 4). Первый вопрос к продавцу — какой метод закреплён в учётной политике и применялся ли он последовательно. Смена метода между периодами может искусственно улучшить показатели перед продажей.

Достоверность данных подтверждается инвентаризацией активов и обязательств (ст. 16 Закона о бухгалтерском учёте). Для покупателя это означает: пересчёт склада должен проводиться с вашим участием и фиксироваться актом. Результаты сверяются с учётом так, как это делает сам стандарт: излишки приходуются в доходы, а недостачи списываются по балансовой стоимости (п. 91–92 НСБУ № 4).

Налоговый кодекс прямо называет признаками сокрытия налоговой базы отсутствие на складе товаров, числящихся в учёте как нереализованные, и хранение и реализацию неоприходованных товаров (ст. 223 НК). Поэтому в торговле расхождение между складом и программой — не только учётная проблема, но и налоговый риск.

• выборочный пересчёт по самым дорогим и самым оборачиваемым позициям, с фиксацией результата актом;
• оборачиваемость по группам товаров: медленные позиции требуют проверки на снижение стоимости;
• залежавшийся, повреждённый и просроченный товар: стандарт требует уменьшать стоимость запасов, если они повреждены, устарели или упала чистая стоимость реализации (п. 53 НСБУ № 4);
• товар на ответственном хранении, в консигнации и у третьих лиц: подтверждающие документы и акты сверки;
• складские документы за последние месяцы: приход и расход без накладных — повод для вопросов.

Наценка и себестоимость: проверка маржи

Продавец обычно показывает валовую маржу за последний период. Её нужно проверить по трём уровням: закупочные цены по договорам и накладным, цены реализации по чекам и счетам-фактурам, структура себестоимости по методу оценки запасов. Если закупочная цена в учёте ниже рыночной или отпускная выше фактической, маржа искажена и цена бизнеса завышена.

Для розничных сетей есть особенность: НСБУ № 4 допускает вести учёт товаров по продажной стоимости с отдельным учётом торговых наценок, а себестоимость проданных товаров определяется как разница между продажной стоимостью и приходящейся на них наценкой (п. 61 НСБУ № 4). Покупателю нужно проверить расчёт средней наценки: ошибка в проценте искажает себестоимость и прибыль во всех периодах.

Налоговый кодекс также относит к сокрытию налоговой базы отражение стоимости реализованных товаров в учётных документах по ценам ниже фактической стоимости реализации (ст. 223 НК). Сравните цены в договорах, счетах-фактурах и фискальных чеках по одним и тем же позициям.

ЭСФ и расчёты: что показывают электронные счета-фактуры

При реализации товаров юридические лица обязаны выставлять покупателям счета-фактуры, и, как правило, они оформляются в электронной форме в информационной системе электронных счетов-фактур (ст. 47 НК). Для покупателя бизнеса ЭСФ — самый независимый источник: данные есть и у контрагента, поэтому их можно сверить с учётом продавца.

Входящие ЭСФ важны не меньше исходящих: зачёт налога возможен, если на полученные товары получена счёт-фактура с отдельно выделенной суммой налога, а поставщик зарегистрирован как налогоплательщик (ст. 266 НК). Если поставщик оказался «пустышкой», зачёт придётся пересматривать. Кроме того, сумму налога, ранее принятую к зачёту, нужно корректировать при порче или утрате товара сверх норм естественной убыли и при признании счёта-фактуры недействительным (ст. 269 НК).

• выгрузка исходящих и входящих ЭСФ за весь период проверки в сопоставлении с оборотами по регистрам учёта;
• сверка данных ЭСФ с банковскими выписками и накладными: расхождения по датам и суммам;
• проверка ключевых поставщиков: регистрация в качестве налогоплательщика, реальность поставок, наличие складских документов;
• исправленные и дополнительные счета-фактуры: частые корректировки указывают на проблемы с ценами или количеством (ст. 47 НК);
• крупные покупатели и поставщики: концентрация, акты сверки и просроченная дебиторская и кредиторская задолженность.

Кассы, терминалы и розничная выручка

В рознице выручку подтверждают три независимых источника: фискальные данные касс и терминалов, банковские выписки по эквайрингу и учёт склада. Их нужно сверить между собой: сколько товара ушло со склада по программе, сколько чеков пробито и сколько денег поступило. Системное расхождение означает, что часть продаж идёт мимо учёта.

Налоговый кодекс устанавливает за торговлю без применения контрольно-кассовой техники, когда она обязательна, а также за продажу без выдачи чека штраф в размере пяти миллионов сумов; за применение ККТ или чеков, не зарегистрированных в налоговых органах, — семи миллионов сумов (ст. 221 НК). За использование терминалов, оформленных на других лиц, и ККТ, не соответствующей техническим требованиям, штраф составляет двадцать миллионов сумов (ст. 221 НК). Попросите у продавца реестр касс и терминалов с данными о владельцах и регистрации.

Отдельно проверьте, не оформлены ли часть эквайринга или QR-платежей на посторонних лиц: при покупке компании такие нарушения останутся на ней.

Пример сверки на условных числах

Пример условный и приведён только для иллюстрации. По складскому учёту компания реализовала за год товаров на 1 000 условных единиц, по фискальным чекам — на 880, а по банку и ЭСФ подтверждено 900. Разрыв между складом и кассой — 120 единиц: либо товар выбывал без чека, либо учёт склада завышен. Если выяснится, что товар продан без отражения в регистрах, это подпадает под признаки сокрытия налоговой базы, за что предусмотрен штраф в размере двадцати процентов от суммы сокрытой базы, а налоги начисляются отдельно (ст. 223 НК). Такие суммы покупатель учитывает в цене сделки или закрепляет в договоре.

Как закрепить результаты в договоре

Найденные риски можно отразить через снижение цены, удержание части оплаты до закрытия налоговых вопросов или гарантии продавца. При покупке предприятия после передачи продавец и покупатель несут солидарную ответственность по долгам, переведённым на покупателя без согласия кредитора (ст. 492 ГК), а договор продажи предприятия подлежит нотариальному удостоверению и государственной регистрации (ст. 490 ГК). При покупке доли долги остаются в компании, которую вы приобретаете, поэтому защита нужна в самом договоре.

• верят программе учёта и не пересчитывают склад физически;
• сверяют выручку только по кассе и не сопоставляют её с ЭСФ и банком;
• не проверяют регистрацию касс и терминалов и их владельцев;
• не проверяют поставщиков, из-за чего под вопросом остаётся зачёт налога;
• не закладывают в цену и договор защиту от доначислений за прошлые периоды.