Постоянное учреждение нерезидента: когда оно возникает

Зачем нужна эта конструкция

Постоянное учреждение — это налоговая, а не юридическая категория. Оно отвечает на один вопрос: получила ли страна право облагать налогом прибыль иностранной компании, полученную от деятельности на её территории.

Если постоянного учреждения нет, доходы нерезидента облагаются налогом у источника выплаты — с валовой суммы платежа. Если оно есть, налогообложению подлежит прибыль, относимая к деятельности этого учреждения, — то есть доходы за вычетом относящихся к ним расходов, как у обычной компании.

Базовые критерии

Постоянным учреждением по общему правилу признаётся постоянное место деятельности, через которое иностранное юридическое лицо полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в Узбекистане. Ключевых признаков три: наличие места деятельности, его определённая постоянность и ведение через него предпринимательской деятельности.

• место управления, филиал, отделение, бюро, контора;
• фабрика, мастерская, магазин, склад, используемый для продаж;
• место добычи природных ресурсов;
• строительная площадка, монтажный или сборочный объект — при превышении установленной длительности;
• оказание услуг через персонал, находящийся в стране, в течение установленного периода.

При наличии международного договора об избежании двойного налогообложения его определение постоянного учреждения и установленные им сроки имеют приоритет над общими правилами.

Зависимый агент

Постоянное учреждение может возникнуть без офиса и склада — через деятельность лица, действующего от имени иностранной компании. Речь идёт о ситуации, когда такое лицо имеет и обычно использует полномочия заключать договоры от имени нерезидента либо играет основную роль в их заключении.

Наличие подписи под договором не обязательно. Достаточно, чтобы представитель фактически согласовывал существенные условия, а головная компания лишь формально подписывала подготовленное.

Деятельность через независимого агента — брокера или иного посредника, действующего в рамках своей обычной деятельности и для нескольких клиентов, — постоянного учреждения по общему правилу не образует. Граница проходит по экономической и юридической независимости посредника.

Подготовительная и вспомогательная деятельность

Исключение составляет деятельность подготовительного и вспомогательного характера: хранение и демонстрация товаров, сбор информации, изучение рынка, закупка товаров для головной компании. Такая деятельность постоянного учреждения не образует.

Но исключение узкое и часто трактуется шире, чем следует. Если то, чем занимается подразделение, составляет существенную часть основной деятельности компании, оно перестаёт быть вспомогательным — независимо от того, как названо в положении о представительстве.

Строительная площадка

Строительство, монтаж и сборка образуют постоянное учреждение при превышении установленного срока. Отсчёт ведётся с начала фактических работ, и здесь возникают типовые споры:

• учитываются ли перерывы в работах при исчислении срока;
• как считать срок при нескольких связанных контрактах на одном объекте;
• учитывается ли деятельность субподрядчиков в сроке генподрядчика;
• с какого момента считать начало — с мобилизации или с первых работ.

Ответы зависят от применимого международного договора и Налогового кодекса, поэтому по длящимся проектам позиция определяется до начала работ, а не по факту превышения срока.

Последствия признания

При образовании постоянного учреждения иностранное юридическое лицо обязано встать на учёт в налоговых органах, вести учёт доходов и расходов, относящихся к деятельности в Узбекистане, представлять налоговую отчётность и уплачивать налог на прибыль с относимой прибыли.

Признание может произойти задним числом — по результатам проверки. Тогда доначисляется налог за прошлые периоды, начисляется пеня, а компания оказывается в положении, когда учёта за эти периоды не велось и подтвердить расходы нечем. Именно отсутствие подтверждённых расходов, а не сама ставка, делает такое доначисление тяжёлым.

Распределение расходов головной компании

Прибыль постоянного учреждения определяется как если бы оно было самостоятельным предприятием. К вычету могут приниматься расходы, понесённые для целей его деятельности, включая управленческие и общеадминистративные расходы головной компании — при условии документального подтверждения и обоснованного метода распределения.

Метод распределения фиксируется заранее и применяется последовательно. Произвольное отнесение части расходов головного офиса без методики — стандартное основание для их исключения.

Как проверить свой риск

1. Описать, что фактически делают люди компании в Узбекистане, — не по документам, а по факту.
2. Проверить, кто согласовывает условия договоров с местными клиентами и где принимаются решения.
3. Оценить длительность присутствия персонала и работ по каждому проекту.
4. Проверить наличие и содержание международного договора со страной резидентства.
5. Сопоставить фактическую деятельность с формулировками положения о представительстве и доверенностей.

Если по нескольким пунктам ответы указывают на предпринимательскую деятельность, вопрос не в том, возникнет ли постоянное учреждение, а в том, когда это будет зафиксировано.