Денежные эквиваленты по МСФО: депозиты, овердрафт и деньги с ограничением

Что такое деньги и денежные эквиваленты

IAS 7 определяет деньги как наличные и депозиты до востребования. Денежные эквиваленты — краткосрочные высоколиквидные вложения, которые легко обмениваются на известную сумму денег и подвержены незначительному риску изменения стоимости.

Важна цель владения. Эквиваленты удерживаются для выполнения краткосрочных платёжных обязательств, а не для инвестирования или иных целей. Поэтому один и тот же банковский продукт у разных компаний может попасть в разные категории — всё зависит от того, как он используется в управлении ликвидностью.

Депозиты: как отнести к эквивалентам

Стандарт даёт ориентир по сроку: вложение обычно признаётся эквивалентом, только если срок до погашения от даты приобретения невелик — например, три месяца или менее. Отсчёт идёт не от даты отчёта, а от даты размещения. Депозит на 12 месяцев, до погашения которого осталось два месяца, эквивалентом не станет.

• Депозит до востребования — это «деньги», а не эквивалент: отдельного срока тут не нужно.
• Срочный депозит на три месяца и менее — кандидат в эквиваленты, если можно получить известную сумму и риск изменения стоимости незначителен.
• Депозит, досрочное изъятие которого ведёт к потере процентов или требует длительного уведомления, нужно оценивать отдельно: условия договора могут исключать «известную сумму» или добавлять неопределённость.
• Долевые инструменты не относятся к эквивалентам, кроме случаев, когда по сути они ими являются — например, привилегированные акции, приобретённые незадолго до срока погашения с установленной датой выкупа.

Овердрафт: когда он входит в состав денег

По общему правилу банковские займы относятся к финансовой деятельности. Исключение — овердрафт, подлежащий погашению по требованию банка и являющийся неотъемлемой частью управления денежными средствами. Характерный признак — остаток на счёте то положителен, то уходит в минус.

В этом случае овердрафт включается в состав денег и эквивалентов как уменьшающая статья. Если счёт постоянно «в минусе» и по сути это кредитная линия для финансирования, овердрафт остаётся заимствованием в финансовой деятельности. Критерий — реальное поведение счёта, а не название продукта в банке.

Деньги с ограничением использования

IAS 7 не вводит отдельной строки «ограниченные деньги», но требует раскрыть вместе с комментарием руководства существенные остатки денег и эквивалентов, недоступные для использования группой. Пример из стандарта — остатки дочерней компании в стране, где действует валютный контроль или иные правовые ограничения, из-за чего средства недоступны для общего использования материнской и другими компаниями группы.

На практике к таким случаям компании относят гарантийные депозиты, средства на счетах-условиях (эскроу), залоговые депозиты. Решение о том, включать ли их в состав денег в отчёте, принимается по существу: если средства нельзя использовать для краткосрочных обязательств, они не соответствуют цели удержания эквивалентов и чаще показываются отдельно как прочие финансовые активы. Если же они остаются в составе денег — раскрытие обязательно.

Раскрытие и учётная политика

Компания раскрывает состав денег и эквивалентов и сверку сумм из отчёта о движении денежных средств с соответствующими статьями отчёта о финансовом положении. Кроме того, из-за разнообразия практик управления деньгами нужно раскрыть политику, по которой определяется состав денег и эквивалентов.

Изменение этой политики — например, переклассификация инструментов, ранее входивших в инвестиционный портфель, — отражается по правилам IAS 8. Поэтому критерий (например, «депозиты со сроком до трёх месяцев от даты размещения») лучше зафиксировать в учётной политике заранее и применять последовательно.

Типичные ошибки

• Считать срок депозита от даты отчёта, а не от даты размещения.
• Включать в эквиваленты любые депозиты «потому что в банке», не проверяя право на досрочное изъятие и цель владения.
• Показывать овердрафт в обязательствах, хотя он фактически управляет остатками и должен входить в состав денег (или наоборот).
• Не раскрывать средства, заблокированные залогом, эскроу или валютными ограничениями.
• Не сверять итог отчёта о движении денежных средств с отчётом о финансовом положении.

Пример классификации (условные данные)

Компания разместила три депозита: первый — до востребования, второй — на три месяца, третий — на год. Первый — деньги, второй при свободном изъятии — эквивалент, третий — финансовое вложение: его размещение и возврат показываются в инвестиционной деятельности. Если по второму депозиту часть суммы заблокирована залогом по кредиту, эту часть нужно оценить и раскрыть отдельно. Цифры приведены лишь для иллюстрации и не отражают данных какой-либо компании.