Аудит целевого использования кредита: отчёт для банка и инвестора

Почему целевое использование — это юридическое условие, а не формальность

Если кредит или заём выдан с условием использовать деньги на определённые цели, заёмщик по Гражданскому кодексу обязан обеспечить кредитору возможность контролировать такое использование. Последствия нарушения прописаны прямо: по целевому займу займодавец вправе потребовать досрочного возврата суммы и процентов, если иное не предусмотрено договором. По кредитному договору кредитор может отказаться от дальнейшего кредитования.

Поэтому независимое подтверждение расходов — это не любезность банку, а способ заранее закрыть вопрос, который иначе может привести к досрочному истребованию долга. Конкретные цели, периодичность отчётов и перечень подтверждающих документов задаются самим кредитным договором и приложениями к нему — начните с их внимательного чтения.

Какой формат проверки подходит: аудит или согласованные процедуры

Путаница начинается с названия. Классическая аудиторская проверка завершается мнением о достоверности финансовой отчётности. Проверка целевого использования кредита — иная задача: нужно подтвердить конкретные факты по конкретным операциям. Для этого в международных стандартах есть отдельный формат — задание по согласованным процедурам (ISRS 4400).

В законе об аудиторской деятельности сказано, что аудиторские организации могут оказывать иные сопутствующие услуги, предусмотренные стандартами аудиторской деятельности. К этим стандартам относятся и международные стандарты сопутствующих услуг. Отдельно закон оговаривает: проверка, проведённая в порядке, отличающемся от требований закона, не является аудиторской проверкой — поэтому отчёт о согласованных процедурах нельзя называть аудиторским заключением.

Принципиальное свойство формата: исполнитель выполняет процедуры, которые согласованы с заказчиком, и сообщает результаты. Выводов о «достаточности» или «правильности» он не делает — стандарт прямо говорит, что такое задание не является аудитом, обзорной проверкой или иным заданием, обеспечивающим уверенность. Заключение о том, достаточно ли этого банку, делает сам банк.

Что входит в согласованные процедуры по траншу

Перечень процедур зависит от договора, но типичная логика выглядит так: от поступления транша — к каждому платежу и далее к результату, ради которого брали деньги. Процедуры нужно описать так, чтобы их нельзя было понять двояко: стандарт требует формулировок, ясных и не вводящих в заблуждение.

• сверка поступления транша: сумма и дата по выписке банка и по договору;
• выборка или сплошная проверка платежей со счёта: получатель, назначение платежа, сумма, дата;
• соответствие каждого платежа цели кредита из договора и разрешённым статьям бюджета проекта;
• наличие первичных документов: договоры, счета, акты, накладные, платёжные поручения;
• подтверждение получения товаров или услуг: акты приёмки, сведения о постановке имущества на учёт;
• операции со связанными лицами и нетипичные получатели — отдельный список для банка;
• остаток неиспользованных средств и их размещение;
• соблюдение финансовых ковенантов на согласованную дату — если проверка ковенантов входит в задание.

Как оформляется отчёт о фактических результатах

Перед началом исполнитель и заказчик фиксируют условия письменно. Стандарт требует оформить их в письме-соглашении или иной подходящей письменной форме: предмет проверки, цель, круг пользователей отчёта, процедуры, адресат и ожидаемая форма отчёта. В условиях также указывается, обязан ли исполнитель соблюдать требования независимости.

Сам отчёт устроен по заданной схеме. В нём приводится описание выполненных процедур и результаты по каждой процедуре, включая найденные исключения. Результаты — это фактические данные, которые можно объективно проверить, без мнений и оценок. Отчёт содержит указание на цель и на то, что он может не подходить для другой цели, а также заявление, что при выполнении дополнительных процедур могли бы быть выявлены иные вопросы.

Если исполнитель добавляет краткое резюме результатов, оно должно быть объективным, а в отчёте — оговорка, что чтение резюме не заменяет чтение полного отчёта. Банку это удобно: исключения видны сразу, но подробности не теряются.

Распространение отчёта лучше обсудить заранее. Стандарт допускает ограничить использование или распространение отчёта, если есть риск, что другие пользователи неверно поймут цель или результаты, либо в отчёте есть конфиденциальная информация.

Затраты по кредиту в отчётности: капитализация процентов

Если кредит взят на создание объекта, который готовится к использованию длительное время (стройка, производственная линия), проценты по такому кредиту могут войти в стоимость объекта, а не в расходы периода. Это правило МСФО (IAS 23): затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, включаются в его стоимость, прочие — признаются расходом.

Для проверки целевого использования это важно по двум причинам. Во-первых, связь между конкретным кредитом и конкретным активом должна быть прослеживаемой — документы по траншам помогают её доказать. Во-вторых, если часть денег ушла на иные цели, проценты по этой части не должны попадать в стоимость актива. Оценка таких вопросов — отдельная работа по учёту, а не часть отчёта о согласованных процедурах.

Условный пример: как выглядит результат по траншу

Пример на условных числах, не относящихся к реальной компании. Договор предусматривает транш 1 000 млн сум на закупку оборудования и монтаж. Согласованы процедуры: сверить поступление, проверить все платежи со счёта по траншу, сопоставить их с целью и приложить перечень документов.

Результат: в отчёте перечислено 14 платежей. По 12 платежам на 920 млн сум оборудование и монтаж подтверждены актами и договорами. По двум платежам на 80 млн сум назначение указано как «оплата по договору» без ссылки на проект — исполнитель приводит это как исключение, не оценивая последствия. Заёмщик заранее готовит пояснения и документы по этим двум платежам, а банк решает, достаточно ли их.

Типичные ошибки заёмщика

Чаще всего проблемы создают не злой умысел, а организация учёта. Ниже — то, что имеет смысл исправить до проверки.

• смешивание кредитных и собственных средств на одном счёте без разметки платежей;
• общие формулировки в назначении платежа: по ним невозможно связать платёж с целью;
• отсутствие актов и подтверждений получения товаров на дату проверки;
• оплата в пользу связанных лиц без экономического обоснования;
• изменение направления расходов без письменного согласования с банком;
• процедуры, сформулированные расплывчато: «проверить расходы» вместо перечня шагов;
• ожидание «аудиторского заключения» вместо отчёта о фактических результатах.