Презумпция правоты налогоплательщика: как неясности закона толкуются в пользу компании

Что закрепляет статья 13 НК

Презумпция правоты налогоплательщика названа в статье 7 НК среди принципов налогообложения — наравне с обязательностью, определённостью и гласностью. Статья 13 раскрывает её одним правилом: неустранимые противоречия и неясности актов налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика.

Принцип связан с соседними статьями. Статья 9 требует, чтобы акты, устанавливающие налоги и сборы, определяли налогоплательщиков и все другие элементы налога, включая сроки и порядок уплаты. Статья 12 добавляет, что официально не опубликованные акты налогового законодательства не влекут правовых последствий. Вместе они дают логику: налог должен быть предсказуем, а риск неясной формулировки не должен ложиться на плательщика.

Когда принцип применим: три условия

Из текста статьи следуют три признака. Проверьте каждый до того, как строить на ней позицию.

• Речь о норме налогового законодательства — Кодексе или акте, принятие которого прямо им предусмотрено (статья 2 НК). Разъяснения и письма налогового органа сами по себе нормой не являются.
• Есть противоречие между нормами или неясность формулировки, причём «неустранимая»: ни буквальное прочтение, ни сопоставление с соседними статьями и целью нормы не дают однозначного ответа.
• Спор о толковании права, а не о фактах. Если неясно, было ли оказано услуга и подтверждён ли расход документами, презумпция правоты это не решает — нужны доказательства.

Как оформить аргумент в возражениях и жалобе

Рабочая схема такая: сначала покажите, как налоговый орган прочитал норму, затем — что у неё есть как минимум два допустимых прочтения, и только потом — что при неустранимой неясности действует статья 13.

• Процитируйте норму дословно, с номером статьи, части и пункта, и укажите, какое прочтение применил налоговый орган.
• Покажите второе прочтение и обоснуйте его: текст нормы, место в структуре Кодекса, связь с соседними нормами. Одной ссылки на статью 13 недостаточно.
• Объясните, почему неясность неустранима: например, две нормы по-разному определяют один и тот же элемент налога, а приоритет между ними из текста не следует.
• Сформулируйте вывод: при такой неясности норма толкуется в пользу налогоплательщика, значит, доначисление основано на прочтении, которое Кодекс не позволяет применить против плательщика.
• Приложите документы, подтверждающие фактические обстоятельства: договоры, акты, счета-фактуры. Правовой аргумент без фактической базы слабее.

Условный пример

Пример условный, без реальных чисел. Компания применила порядок учёта расходов, который прямо не запрещён, но две нормы Кодекса описывают его по-разному. Налоговый орган в акте проверки выбрал более строгое прочтение и доначислил налог.

В возражениях компания приводит обе нормы, показывает, что её прочтение соответствует тексту первой нормы и не противоречит второй, и объясняет, почему приоритет между ними из Кодекса не определяется. Затем делает вывод по статье 13. Если же окажется, что вторая норма однозначно специальная и применима, аргумент о неясности отпадёт — поэтому анализ норм надо делать до подачи документа, а не после.

Сроки, подача и что происходит с исполнением решения

Право обжаловать акты ненормативного характера и решения налоговых органов закреплено среди прав налогоплательщика в статье 21 НК. Жалоба на решения по результатам выездных проверок и налогового аудита подаётся в вышестоящий налоговый орган через орган, решение которого обжалуется; её подписывает подавшее лицо или представитель.

Срок подачи — в пределах месяца со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав; при пропуске по уважительной причине вышестоящий орган может его восстановить по ходатайству. Подача жалобы в вышестоящий орган или суд приостанавливает исполнение обжалуемого решения, включая взыскание доначисленных налогов и применение санкций, до решения по жалобе или вступления в силу судебного акта. О подаче жалобы нужно уведомить орган, чьё решение обжалуется, с подтверждающими документами.

Если решение отменено вышестоящим органом или судом, уплаченные суммы налогов и санкций возвращаются или зачитываются с процентами по ставке рефинансирования Центрального банка (статья 230 НК).

Где принцип не поможет

• Неясности нет. Если норма читается однозначно, ссылка на статью 13 будет воспринята как попытка уйти от прямого требования.
• Схема создана ради налоговой выгоды. Статья 14 НК признаёт злоупотреблением правом операции, единственной или преимущественной целью которых является необоснованная налоговая выгода; презумпция правоты это не отменяет.
• Спор о доказательствах. Принцип относится к толкованию норм, а не к оценке документов и фактов.
• Налог не предусмотрен Кодексом. Это уже отдельный довод по статье 8 НК: никого нельзя обязать платить налог, не предусмотренный Кодексом либо установленный с нарушением его норм.

Типичные ошибки

• ссылаться на статью 13 в первой же строке возражений без разбора самой нормы;
• подменять неясность закона несогласием с позицией налогового органа;
• опираться на письма и разъяснения как на нормативную базу;
• пропускать срок жалобы, рассчитывая на восстановление;
• не уведомлять налоговый орган о подаче жалобы и тем самым осложнять приостановление исполнения решения.