Консолидированная группа налогоплательщиков: условия создания и расчёт налога на прибыль

Что такое КГН и чем она не является

КГН создаётся ради налога на прибыль: по группе в целом считается одна налоговая база. Других налогов объединение не касается — НДС, налог на имущество, налоги с доходов физлиц каждый участник по-прежнему считает и платит самостоятельно.

Одно из юридических лиц группы назначается ответственным участником: он исчисляет и уплачивает налог по группе и в этих отношениях имеет те же права и обязанности, что и обычный плательщик налога на прибыль (ст. 61). Полномочия ответственного участника подтверждает договор о создании группы.

• КГН — налоговый режим для расчёта налога на прибыль, а не консолидация финансовой отчётности по МСФО.
• Группа создаётся без образования юридического лица.
• Участие добровольное, но после регистрации выйти по желанию нельзя (ст. 66).
• Ответственный участник отвечает за расчёт, отчётность и уплату налога по группе.

Кто может создать группу: условия статьи 62

Создать КГН могут только юридические лица Республики Узбекистан. Условия делятся на три уровня: связь между компаниями, требования к каждому участнику и пороги для группы в целом. Все они должны соблюдаться в течение всего срока действия договора.

• Корпоративная связь: одно юрлицо прямо и (или) косвенно владеет долей не менее 90 процентов в каждой остальной компании группы.
• Каждый участник: не находится в реорганизации или ликвидации (если иное не предусмотрено Кодексом), нет производства по делу о неплатежеспособности, чистые активы превышают уставный капитал.
• Группа в целом: налоги (НДС, акциз, налог на прибыль, налог за пользование недрами) не менее ста миллиардов сумов за календарный год.
• Группа в целом: выручка и прочие доходы не менее пятисот миллиардов сумов, активы на конец года не менее одного триллиона сумов.
• Все участники применяют одинаковую ставку налога на прибыль.
• Показатели считаются по итогам года, предшествующего году подачи документов на регистрацию.

Кого в группу включить нельзя и кого включить обязаны

Из участников исключены компании в специальных экономических зонах и применяющие специальные налоговые режимы. Банки, страховые организации и профессиональные участники рынка ценных бумаг (не банки) могут быть в группе только в случае, когда все остальные её участники — такие же организации. Также не допускаются клиринговые организации и микрофинансовые организации.

Обратное правило тоже важно: группу можно создать, только если в неё вошли все юридические лица, которые подходят под условия статьи 62. Выбрать «удобные» компании холдинга и оставить за рамками остальные не получится. Состав потом меняется лишь присоединением подходящих компаний или обязательным исключением тех, кто перестал соответствовать условиям; если требование нарушено, группа считается созданной неправомерно или прекратившей действие с даты нарушения.

Договор, регистрация и сроки

Группа создаётся договором на срок не менее двух календарных лет. В договоре нужно указать предмет, перечень участников с реквизитами, ответственного участника и его полномочия, срок, а также показатели для определения налоговой базы по каждому участнику; выбранные показатели нельзя менять в течение всего срока действия договора.

Договор регистрируется в налоговом органе по месту нахождения ответственного участника. Документы подаются не позднее 30 октября года, предшествующего налоговому периоду, с которого начнёт действовать группа. Налоговый орган в течение пятнадцати дней либо регистрирует договор, либо принимает мотивированный отказ; найденные устранимые нарушения можно исправить до окончания этого срока. Группа считается созданной с первого числа календарного года, следующего за годом регистрации.

• Заявление о регистрации, подписанное полномочными лицами всех участников.
• Два экземпляра договора.
• Документы, подтверждающие соблюдение условий статьи 62: копии платёжных поручений по налогам, бухгалтерские балансы и отчёты о финансовых результатах за предыдущий год по каждому участнику.
• Документы о полномочиях подписантов.
• Отказ допускается только по закрытому перечню оснований (несоответствие условиям, несоответствие договора требованиям Кодекса, неполный пакет или срыв срока, подписание неуполномоченными лицами).

Как считается налог на прибыль по группе

Консолидированная налоговая база — это арифметическая сумма доходов всех участников за вычетом арифметической суммы их расходов (ст. 330). Расчёт делает ответственный участник на основании данных всех участников нарастающим итогом с начала налогового периода. Порядок обмена данными фиксируется в учётной политике для целей налогообложения группы. Отрицательная разница — это убыток группы, которым можно уменьшить базу следующих периодов (ст. 335).

Ответственный участник платит авансы и налог по итогам периода по месту регистрации договора без распределения сумм по участникам и их подразделениям, а отчётность по группе сдаёт только он; остальные участники не сдают её по месту своего учёта (ст. 341). Исключение — доходы, не включаемые в консолидированную базу, например облагаемые у источника выплаты: по ним участники отчитываются отдельно. Аванс первого квартала первого года действия группы равен сумме авансов всех участников за третий квартал предыдущего года.

Пример на условных числах. В группе две компании: у «А» за год прибыль до налога 120 млн сумов, у «Б» — убыток 40 млн. Без КГН «А» платит налог с 120 млн, а убыток «Б» переносится только в собственной базе «Б». В КГН консолидированная база составит 120 − 40 = 80 млн сумов, и налог по ставке, общей для участников, считается с этой суммы. Цифры условные и показывают только механику; реальный эффект зависит от корректировок базы по главе о налоге на прибыль.

Риски и ответственность участников

За выгоду от сложения результатов участники платят общей ответственностью. Если ответственный участник не исполнил или ненадлежаще исполнил обязанность по налогу, остальные участники обязаны уплатить налог, пени и штрафы; исполнивший обязательство участник получает право регрессного требования по договору и гражданскому законодательству (ст. 66). Поэтому в договор стоит заранее заложить порядок расчётов и сроки передачи данных.

• Нельзя выйти из группы по собственному желанию, пока действует договор; потеряв соответствие условиям статьи 62, участник обязан сообщить об этом ответственному участнику и налоговому органу.
• Выход не снимает обязательств по налогу на прибыль за период, когда компания была участником группы, независимо от того, знала ли она о нарушениях.
• После выхода (или прекращения группы) участник не может использовать убыток, полученный группой за время её действия, но может использовать собственные убытки периодов вне группы.
• Группа прекращается, в частности, с окончанием срока договора, при ликвидации или реорганизации ответственного участника, при уклонении от обязательных изменений договора; покупка и продажа долей, не нарушающая условий статьи 62, группу не прекращает.
• Любая реорганизация, присоединение или ликвидация участника требуют изменения договора; соглашение подаётся на регистрацию в течение одного месяца со дня возникновения обстоятельств, а присоединение новых компаний вступает в силу не ранее первого числа следующего календарного года.

С чего начать холдингу

Сначала проверьте пороги: рассчитайте налоги, выручку и активы всех подходящих юрлиц за год, предшествующий подаче документов, и убедитесь в одинаковой ставке налога на прибыль. Затем смоделируйте эффект: сумма налога по отдельности против налога по консолидированной базе с учётом переноса убытков и ограничений на доходы, облагаемые у источника. Если выигрыш заметен, готовятся договор, учётная политика группы и график передачи данных, а подача документов планируется до 30 октября. Налоговые консультанты помогут проверить критерии, проверить структуру владения и рассчитать эффект до подачи документов.