Вскрышные работы на карьерах по МСФО: IFRIC 20 для горнодобывающих компаний

Что такое вскрыша и где проходит граница стадий

Вскрыша — это удаление пустой породы, чтобы получить доступ к рудным залежам. До начала добычи, на стадии разработки карьера, такие затраты обычно капитализируются в составе стоимости строительства и обустройства карьера, а после старта добычи этот капитализированный объект амортизируют.

IFRIC 20 применяется позже: он охватывает затраты на удаление пустой породы при открытой добыче именно на стадии добычи. Если же вы ещё ищете и оцениваете запасы, действует IFRS 6, который касается затрат на разведку и оценку минеральных ресурсов. Первый шаг на практике — зафиксировать дату перехода карьера в фазу добычи и закрепить её в учётной политике.

Две выгоды от одной вскрыши

На стадии добычи вынутая масса — это не всегда чистая пустая порода. Часто в ней есть и руда. Поэтому вскрыша может давать два результата: годную руду, из которой делают запасы, и улучшенный доступ к будущим запасам.

Эти две выгоды учитывают по-разному. Часть, которая превращается в произведённые запасы, учитывается по принципам IAS 2. Часть, которая даёт улучшенный доступ к руде, признаётся внеоборотным активом, но только если выполнены критерии, описанные ниже. Всё, что не проходит критерии, остаётся расходом периода.

Три условия капитализации

Актив от вскрышных работ признаётся тогда и только тогда, когда выполнены все три условия:

• вероятен приток будущих экономических выгод — улучшенный доступ к рудному телу;
• компания может выделить компонент рудного тела, доступ к которому улучшен;
• затраты на вскрышу, относящиеся к этому компоненту, можно надёжно оценить.

Как оценить актив и разделить затраты с запасами

Первоначально актив оценивают по затратам, непосредственно понесённым на вскрышу, которая улучшает доступ к выделенному компоненту, плюс распределённые прямо относимые накладные расходы. Сопутствующие операции, которые идут параллельно, но не нужны для плановой вскрыши, в стоимость актива не включают.

Если затраты на актив и на произведённые запасы нельзя выделить отдельно, их распределяют по базе, основанной на соответствующем показателе производства. Показатель считают по выделенному компоненту рудного тела, и он служит ориентиром того, насколько выполнена дополнительная работа по созданию будущей выгоды. Среди примеров показателей: объём вскрыши по сравнению с ожидаемым объёмом при данном объёме добычи руды и стоимость произведённых запасов по сравнению с ожидаемой стоимостью.

Условный пример, не расчёт для вашей компании. План на компонент: 2 единицы вскрыши на 1 единицу руды. Фактически за период вынуто 3 единицы вскрыши на 1 единицу руды. Превышение над планом (1 единица на единицу руды) указывает на дополнительную работу по улучшению доступа, и именно эта доля затрат — кандидат на капитализацию, если выполнены три условия. Остальное относится к запасам. Базу распределения компания выбирает сама и применяет её последовательно.

Классификация и последующая оценка

Актив от вскрышных работ не стоит отдельно: его учитывают как дополнение к существующему активу и классифицируют так же, как существующий актив. Природа этого актива определяет, будет ли вскрышной актив материальным или нематериальным.

После признания его оценивают так же, как существующий актив, частью которого он является: по себестоимости или переоценённой стоимости за вычетом амортизации и убытков от обесценения. Амортизируют его систематически в течение ожидаемого срока полезного использования выделенного компонента рудного тела, при этом метод единиц произведённой продукции применяют, если нет более подходящего метода.

Срок компонента, как правило, короче срока жизни самого карьера, поэтому и амортизация идёт быстрее, чем у основных средств карьера. Исключение — ограниченные случаи, когда вскрыша улучшает доступ ко всему оставшемуся рудному телу, например в конце жизни карьера.

Что сделать компании и типичные ошибки

Практический порядок такой: определить компоненты рудного тела и закрепить их в горном плане; выбрать базу распределения и описать её в учётной политике; настроить отдельный учёт вскрышных затрат по компонентам; ежегодно проверять амортизацию и признаки обесценения.

Типичные ошибки: капитализация всей вскрыши без выделения компонента; включение в актив сопутствующих операций; амортизация на весь срок жизни карьера вместо срока компонента; отсутствие документированной базы распределения. Аудитор обычно запрашивает горный план, расчёт показателя производства и обоснование выбора компонентов.

Сроки применения: интерпретацию применяют к годовым периодам, начинающимся 1 января 2013 года или позже. Для отчётности за текущие периоды это означает, что подход должен быть уже частью действующей учётной политики.