Финансовая помощь учредителя по МСФО: вклад в капитал или доход

Почему это не доход, а изменение капитала

Ключевое понятие — «операции с собственниками в их качестве собственников». Стандарт IAS 1 определяет совокупный доход как изменение капитала за период, возникающее от операций и событий, кроме изменений, вызванных операциями с собственниками в их качестве собственников. Иначе говоря, вклад собственника в совокупный доход не входит.

Собственниками стандарт называет держателей инструментов, классифицируемых как капитал. Это участники ООО, акционеры, а также прочие лица, чьи инструменты отвечают критериям капитала по IAS 32. Капитал по IAS 32 — это договор, подтверждающий остаточную долю в активах организации после вычета всех её обязательств.

В пояснении к изменениям капитала IAS 1 прямо называет вклады в капитал, выкуп собственных долевых инструментов и дивиденды примерами таких операций. Поэтому безвозмездный взнос участника, сделанный в его качестве собственника, увеличивает капитал напрямую: прибыль за период от него не растёт.

Как определить, что учредитель действует как собственник

Само название «финансовая помощь» ничего не решает. Нужно смотреть на суть операции и на то, зачем учредитель передаёт ресурсы. Вопрос ставится так: получает ли он что-то взамен как контрагент (товар, услугу, право требования) или усиливает компанию как владелец.

Признаки операции в качестве собственника:

• передача не связана с оплатой товаров, работ или услуг компании;
• нет встречного обязательства вернуть деньги или имущество, либо обязательство возникает только при ликвидации в порядке очерёдности расчётов с собственниками;
• решение оформлено как решение участников или соглашение о взносе, а не как договор займа, купли-продажи или услуг;
• помощь пропорциональна долям участников либо иное соотношение объяснимо договорённостью между собственниками;
• цель передачи — пополнить капитал, покрыть убытки, поддержать нормативы или обеспечить финансирование развития.

Когда безвозмездная операция всё же не про капитал

Если учредитель выступает как обычный контрагент, например безвозмездно предоставляет услугу, которую компании пришлось бы купить, вывод может быть иным. Тогда нужно разбираться, к какому виду операции относится передача, и оценивать её по соответствующему стандарту. Это всегда вопрос профессионального суждения, поэтому обоснование стоит фиксировать письменно.

Отдельный случай — льготный заём от участника. Для финансового инструмента IFRS 9 требует при первоначальном признании оценивать справедливую стоимость, если часть полученного или уплаченного возмещения относится к чему-то иному, чем сам инструмент. Беспроцентный заём оценивается как приведённая стоимость будущих поступлений по рыночной ставке. Разница между суммой займа и его справедливой стоимостью требует анализа: если она отражает вклад участника как собственника, её относят в капитал, в иных случаях — по сути операции. Разграничение займа и взноса в капитал подробнее разобрано в материале про финансовые инструменты по МСФО.

Как отразить операцию в учёте

Порядок действий для безвозмездного денежного взноса:

• получить решение участников или соглашение, где указаны сумма, дата и цель взноса, а также отсутствие обязательства возврата;
• признать поступившие деньги в активах и одновременно увеличить соответствующий компонент капитала; в плане счетов по МСФО его название выбирает компания;
• не включать сумму в выручку, прочие доходы и прибыль или убыток за период;
• показать взнос отдельной строкой в отчёте об изменениях в капитале;
• оценить, нужны ли раскрытия о связанных сторонах.

Передача имущества вместо денег

Если учредитель передаёт не деньги, а основное средство, запасы или нематериальный актив, логика та же: актив принимается к учёту по справедливой стоимости на дату передачи, а встречная запись идёт в капитал. Справедливую стоимость нужно подтвердить: отчётом оценщика, рыночными котировками или сопоставимыми сделками. Дальше актив учитывается по своему стандарту: основные средства по IAS 16, запасы по IAS 2 и так далее.

Условный пример. Участник безвозмездно передаёт компании станок, справедливая стоимость которого на дату передачи 400 млн сумов. Возврата станка не предусмотрено, решение участников оформлено. Компания отражает станок в составе основных средств на 400 млн сумов и увеличивает капитал на ту же сумму. Прибыль за период не меняется; амортизация станка в дальнейшем будет расходом периода обычным порядком. Цифры приведены только для иллюстрации.

Что раскрыть в отчётности

Во-первых, отчёт об изменениях в капитале. IAS 1 требует по каждому компоненту капитала сверку между остатками на начало и конец периода, в которой отдельно показаны операции с собственниками с разбивкой на вклады и распределения.

Во-вторых, связанные стороны. Учредитель, как правило, является связанной стороной, а IAS 24 определяет операцию со связанной стороной как передачу ресурсов, услуг или обязательств независимо от того, взимается ли цена. Значит, безвозмездность не освобождает от раскрытия. Организация, у которой были такие операции, раскрывает характер отношений, информацию об операциях и непогашенных остатках, включая обязательства, достаточную для понимания возможного влияния на отчётность.

Типичные ошибки

Чаще всего встречаются четыре ошибки:

• перенос налогового подхода: сумму безвозмездной помощи включают в прибыль только потому, что так делается в налоговом учёте;
• отсутствие документов: нет решения участников, и непонятно, что это — взнос, заём или оплата услуг;
• игнорирование справедливой стоимости имущества и отражение по номиналу или нулю;
• забытые раскрытия по связанным сторонам и отсутствие строки в отчёте об изменениях в капитале.