Ключевые вопросы аудита (KAM) в аудиторском заключении

Когда раздел KAM обязателен

• при аудите полного комплекта финансовой отчётности общего назначения листинговых компаний;
• когда раскрывать ключевые вопросы требует закон или иной нормативный акт;
• когда аудитор сам решает включить их в заключение — например, по просьбе заказчика для инвесторов;
• исключение: при отказе от выражения мнения МСА 705 запрещает сообщать ключевые вопросы аудита, если только этого не требует закон.

Как аудитор отбирает ключевые вопросы

Отбор идёт в два шага. Сначала из вопросов, которые аудитор обсуждал с лицами, отвечающими за корпоративное управление (совет, наблюдательный совет, комитет по аудиту), он выделяет те, что потребовали значительного внимания (п. 9 МСА 701). Затем из них определяет наиболее значимые — это и есть ключевые вопросы аудита (п. 10).

• области повышенного оценённого риска существенного искажения или значительные риски, выявленные по МСА 315;
• значительные суждения аудитора в областях, где руководство применяло значительное суждение, в том числе оценочные значения с высокой неопределённостью;
• влияние на аудит значительных событий или операций отчётного периода;
• сколько вопросов включать — вопрос профессионального суждения; длинные списки KAM противоречат самой идее «наиболее значимых» вопросов (п. A30).

Что пишут о каждом ключевом вопросе

Каждый ключевой вопрос описывается с подзаголовком в отдельном разделе заключения «Ключевые вопросы аудита» (п. 11). Вводный текст раздела говорит, что это наиболее значимые вопросы аудита и что они рассматривались в контексте аудита отчётности в целом и при формировании мнения, а отдельного мнения по ним аудитор не выражает.

• почему вопрос признан одним из наиболее значимых и, следовательно, ключевым (п. 13(a));
• как он был рассмотрен в ходе аудита (п. 13(b)) — например, подход аудитора, краткий обзор процедур, указание на результат или основные наблюдения (п. A46);
• ссылка на соответствующее раскрытие в финансовой отчётности, если оно есть (п. 13);
• описание должно быть кратким и сбалансированным, с минимумом узкоспециальных аудиторских терминов (п. A34), привязанным к конкретным обстоятельствам компании, без шаблонных формулировок (п. A47).

Чем KAM не являются

Раскрытие ключевых вопросов происходит в контексте уже сформированного мнения об отчётности в целом (п. 4 МСА 701). Поэтому раздел KAM не заменяет других элементов заключения.

• не заменяет раскрытия, которые руководство обязано сделать в финансовой отчётности;
• не заменяет модифицированного мнения, когда его требуют обстоятельства (МСА 705); вопрос, из-за которого мнение модифицировано, не описывается в разделе KAM — там даётся ссылка на раздел «Основание для мнения с оговоркой» (п. 12, 15);
• не заменяет раздела о существенной неопределённости в отношении непрерывности деятельности (МСА 570) — он тоже по своей природе ключевой вопрос, но описывается в своём разделе (п. 15);
• не является отдельным мнением по отдельным вопросам.

Если ключевых вопросов нет или их нельзя раскрыть

• если аудитор решил, что ключевых вопросов для сообщения нет, раздел «Ключевые вопросы аудита» всё равно включается с соответствующим заявлением (п. 16);
• для листинговой компании это редкость: отсутствие KAM возможно, например, при очень ограниченной деятельности (п. A59);
• аудитор не описывает ключевой вопрос, если закон запрещает публичное раскрытие информации о нём, или в крайне редких случаях, когда негативные последствия раскрытия обоснованно перевешивают общественную пользу; второе исключение не действует, если компания сама публично раскрыла эту информацию (п. 14).

Что это значит для компании

• аудитор обязан сообщить лицам, отвечающим за корпоративное управление, какие вопросы он определил как ключевые, либо что таких вопросов нет (п. 17) — обсуждение проходит до выпуска заключения;
• раздел KAM привлекает внимание пользователей к раскрытиям в отчётности, на которые ссылается аудитор, поэтому качество примечаний становится особенно важным;
• типичные темы KAM — признание выручки, оценка запасов и дебиторской задолженности, обесценение активов, сложные оценочные значения: заранее подготовьте по ним расчёты и обоснования;
• аудитор документирует, какие вопросы потребовали значительного внимания и почему каждый из них признан или не признан ключевым (п. 18).