Аудиторские доказательства: что это и какие документы запросит аудитор

Два критерия: достаточность и надлежащий характер

Международные стандарты аудита оценивают доказательства по двум измерениям. Достаточность — это количественная оценка: сколько доказательств собрано. Надлежащий характер — качественная оценка: насколько они уместны и надёжны для подтверждения выводов, на которых основано мнение.

Критерии работают вместе. Большой объём слабых доказательств не заменяет одного сильного: например, десять внутренних справок не равны одному ответу банка. И наоборот, одно сильное доказательство по существенной статье не закрывает вопрос по остальным статьям отчётности.

От чего зависит нужный объём

Количество необходимых доказательств зависит от оценки аудитором рисков существенного искажения, а также от качества самих доказательств. Чем выше риск, тем более убедительные доказательства требуются: по стандарту аудитор должен получать более убедительные доказательства, чем выше его оценка риска.

На практике это означает, что по разным статьям баланса запрашивают разный объём подтверждений. Денежные средства, выручка, запасы и расчёты с крупными контрагентами обычно проверяются глубже, чем типовые стабильные статьи с небольшими суммами. Если у компании были ошибки в учёте, смена бухгалтера, нетипичные сделки или операции со связанными сторонами, объём запросов вырастет.

Что делает доказательство надёжным

Надёжность зависит от источника и характера доказательства, а также от конкретных обстоятельств, при которых оно получено. Стандарты формулируют три обобщения, которыми пользуется аудитор:

• доказательство надёжнее, если получено из независимых источников вне организации;
• доказательство, полученное аудитором напрямую, надёжнее полученного косвенно или путём умозаключений;
• доказательство надёжнее, если существует в документальной форме — на бумаге, в электронном или ином виде.

Что это значит для документов, которые вы готовите

Из этих правил прямо следует, какие документы аудитору важнее. Внешние документы — банковские выписки, акты сверки, подписанные контрагентами, ответы на запросы подтверждений, выписки из реестров — весомее внутренних. Внутренние документы тоже нужны, но их надёжность оценивается отдельно: учитывается, насколько надёжна система внутреннего контроля, в которой они созданы.

Поэтому полезно заранее:

• запросить у банков выписки и справки об остатках на дату отчётности;
• подготовить акты сверки с крупнейшими контрагентами и предупредить их, что аудитор может направить запрос подтверждения напрямую;
• собрать оригиналы или читаемые электронные копии первичных документов по существенным операциям;
• обеспечить связку: договор, первичный документ, платёж и проводка в учёте должны сходиться по датам и суммам.

Подтверждения от третьих лиц

Особый вид внешнего доказательства — внешние подтверждения, которые аудитор получает напрямую от третьей стороны: банка, покупателя, поставщика. Стандарт по внешним подтверждениям исходит из того, что в зависимости от обстоятельств такие подтверждения могут быть надёжнее доказательств, созданных внутри организации.

Что важно знать компании: адреса и контакты для запросов лучше предоставить заранее и точными, а задержку ответа контрагента не стоит оставлять на конец проверки. Если ответ не пришёл, аудитору придётся искать альтернативные процедуры — например, проверять последующие платежи и первичные документы, — а это дольше и не всегда возможно.

Профессиональный скептицизм и «единственный документ»

Аудитор обязан планировать и проводить аудит с профессиональным скептицизмом: ставить информацию под сомнение и критически оценивать доказательства. Это включает сомнение в надёжности документов и ответов, полученных от руководства.

Стандарт отдельно называет ситуацию, когда при наличии факторов риска недобросовестных действий один документ, не исключающий подделку по своей природе, остаётся единственным подтверждением существенной суммы. Такого доказательства недостаточно. Для компании вывод простой: существенные операции должны подтверждаться несколькими независимыми документами, а не одной бумагой.

Что будет, если доказательств не хватило

Аудитор должен прийти к выводу, получены ли достаточные надлежащие доказательства. При формировании мнения он учитывает все существенные доказательства, независимо от того, подтверждают они или опровергают утверждения в отчётности. Нельзя «отобрать» только удобные.

Если по существенному утверждению достаточных надлежащих доказательств нет, аудитор должен попытаться получить дополнительные. Если не получилось, он выражает модифицированное мнение с оговоркой либо отказывается от выражения мнения. Для компании это самый неприятный исход: поэтому потерянные первичные документы и отказ контрагента от подтверждения лучше обсуждать с аудитором сразу, а не после выезда на объект.

Типичные ошибки компаний

• передают сводные таблицы без первичных документов;
• предоставляют документы за период, который не совпадает с отчётным;
• не предупреждают контрагентов и банки о запросах подтверждений;
• исправляют документы задним числом, когда аудитор уже запросил их;
• считают, что чем больше бумаг, тем лучше: аудитору нужны документы под конкретные утверждения, а не архив целиком.