Участие аудитора в инвентаризации (ISA 501): как проходит наблюдение

Что требует ISA 501

Стандарт формулирует задачу так: если запасы существенны, аудитор получает достаточные надлежащие доказательства их наличия и состояния. Для этого он присутствует при физическом пересчёте — кроме случаев, когда это невозможно, — и отдельно проверяет итоговые учётные записи о запасах (п. 4).

Присутствие на инвентаризации включает четыре действия: оценить инструкции и процедуры руководства по оформлению и контролю результатов пересчёта; наблюдать за тем, как эти процедуры выполняются; осмотреть запасы; выполнить тестовые пересчёты. Затем аудитор проверяет, что итоговые учётные данные точно отражают фактические результаты пересчёта.

Стандарт исходит из того, что руководство обычно организует пересчёт запасов не реже одного раза в год — как основу для подготовки отчётности (А1). Аудитор не проводит инвентаризацию за компанию и не заменяет её: пересчёт организует и отвечает за него компания, а аудитор наблюдает и проверяет.

Как проходит наблюдение: шаг за шагом

• До пересчёта аудитор изучает инструкции и приказ об инвентаризации: кто считает, как оформляются ведомости, как проводится повторный пересчёт, как учитываются неиспользованные бланки (А4).
• В день пересчёта наблюдает за действиями комиссии: соблюдается ли инструкция, как ограничено движение товара во время подсчёта.
• Осматривает запасы — убеждается, что они физически существуют, и замечает залежалые, повреждённые, устаревшие позиции (А6).
• Делает тестовые пересчёты в обе стороны: берёт позиции из ведомостей комиссии и находит их на складе, и берёт позиции со склада и находит их в ведомостях (А7). Вместе это даёт доказательства полноты и точности записей комиссии.
• Фиксирует собственные результаты пересчёта и получает копии заполненных ведомостей комиссии (А8).
• После инвентаризации сверяет итоговые учётные записи с ведомостями и проверяет, как отражены расхождения.

На что аудитор смотрит особенно внимательно

Стандарт прямо перечисляет вопросы, которые аудитор оценивает в инструкциях компании (А4). Это полезный ориентир для подготовки.

• Определение стадии готовности незавершённого производства, а также медленно оборачиваемых, устаревших и повреждённых позиций и запасов, принадлежащих третьим лицам, например находящихся на комиссии.
• Контроль перемещений запасов между зонами, а также отгрузки и приёмки до и после даты отсечки (cutoff).
• Способы оценки количества там, где точный подсчёт невозможен (например, насыпные материалы).
• Контроль бланков: сбор использованных, учёт неиспользованных, порядок пересчёта и повторного пересчёта.
• При осмотре аудитор определяет наличие запасов, но не обязательно право собственности на них (А6): документы на собственность проверяются отдельными процедурами.

Отсечка и документирование

Особое внимание — к границе периода. Аудитор может получить копии данных об отсечке, например сведения о движении запасов (А5), чтобы позже проверить отражение этих движений в учёте. Поэтому в день пересчёта накладные на приход и отгрузку нужно оформлять и фиксировать последовательно, а не задним числом.

В рабочих документах аудитора остаются: оценка инструкций компании, описание наблюдаемых процедур, результаты тестовых пересчётов, копии ведомостей и данных отсечки, выводы о расхождениях. Компании полезно вести собственный комплект: приказ, ведомости, акты, пояснения комиссии по расхождениям.

Если пересчёт не совпал с датой отчётности или аудитор не смог прийти

Пересчёт не всегда проводится на дату отчётности. Тогда аудитор дополнительно проверяет, правильно ли отражены изменения запасов между датой пересчёта и отчётной датой (п. 5). Если компания ведёт непрерывный учёт и в ходе пересчёта находятся расхождения с учётными данными, это может указывать, что контроль за изменениями запасов работает неэффективно (А10).

Если аудитор не смог прийти по непредвиденным причинам, он проводит или наблюдает часть пересчёта в другую дату и проверяет промежуточные операции (п. 6). Если присутствие невозможно, он выполняет альтернативные процедуры; а если и они не дают достаточных доказательств, модифицирует мнение в аудиторском заключении (п. 7). Неудобство для аудитора поводом считать присутствие невозможным не является (А12). В качестве альтернативы стандарт упоминает, в частности, проверку документов о последующей продаже конкретных позиций (А13).

Если запасы находятся у третьего лица, аудитор может запросить у него подтверждение количества и состояния запасов (п. 8(а)). Компании стоит заранее предупредить контрагента о таком запросе.

Как подготовиться компании

• Утвердить приказ и инструкцию по инвентаризации заранее и передать их аудитору до начала пересчёта.
• Сообщить аудитору даты и места пересчёта, включая удалённые склады.
• Остановить или чётко регламентировать движение товара на время подсчёта; подготовить данные об отсечке.
• Отдельно выделить повреждённые, залежалые и чужие запасы (комиссия, ответственное хранение).
• Пронумеровать бланки и вести их учёт; назначить ответственных, которые смогут показать результаты пересчёта.
• Не «подгонять» ведомости под учёт: расхождение, найденное и объяснённое на пересчёте, безопаснее, чем скрытое.

Типичные ошибки

• Инвентаризация проведена без уведомления аудитора, и пересчёт нельзя подтвердить наблюдением.
• Приказ и инструкция оформлены формально и не отражают реальный порядок работы склада.
• Движение товара не ограничено, отсечка не зафиксирована.
• Чужие запасы и брак не выделены из общей массы.
• Расхождения списаны без анализа причин.