Налоговая оговорка gross-up в контракте с нерезидентом: как рассчитать и учесть

Что такое gross-up и чем он отличается от обычного удержания

По общему правилу налог исчисляется и удерживается налоговым агентом, который выплачивает доход нерезиденту, причём удержание делается из дохода при каждой выплате (ст. 351 НК). Нерезидент получает сумму за вычетом налога.

При gross-up стороны договариваются иначе: нерезидент должен получить на руки ровно оговорённую сумму. Значит, налог не вычитается из неё, а доплачивается сверху. Налоговый кодекс прямо допускает такой путь: если агент платит рассчитанный налог за счёт собственных средств без удержания, его обязанность по удержанию и перечислению считается исполненной (ст. 354 НК).

Важно: НК не содержит формулы gross-up. Формулу задаёт сам контракт, а налоговые нормы определяют ставку, сроки и порядок уплаты. Поэтому формулировка оговорки в договоре — основа всего расчёта.

Как пересчитать базу: формула и пример

Если контракт говорит «нерезидент получает N после всех налогов», то налог нужно считать не от N, а от суммы до налога. При ставке r сумма до налога равна N / (1 − r), а налог — N × r / (1 − r). Это арифметика условия контракта, а не норма НК: проверьте, что именно записано в договоре — «чистая» сумма или сумма «до налога».

Пример на условных числах. Контракт на консультационные услуги нерезидента на 8 000 USD «нетто». Такие доходы относятся к техническим услугам управленческого, технического или консультационного характера (ст. 351 НК), а ставка по иным доходам составляет 20% (ст. 353 НК). Сумма до налога: 8 000 / (1 − 0,20) = 10 000 USD. Налог: 10 000 × 20% = 2 000 USD. Ошибочный расчёт «8 000 × 20% = 1 600» занижает налог на 400 USD, и эту разницу придётся доплачивать с пенями.

Налог исчисляется и уплачивается в сумах по курсу Центрального банка на дату выплаты дохода нерезиденту (ст. 354 НК). Условно при курсе 12 000 сумов за доллар налог по примеру составит 24 000 000 сумов. Курс и дата — условные, для иллюстрации.

Какую ставку применять

Ставка зависит от вида дохода, а не от наличия оговорки gross-up. По ст. 353 НК это 10% для дивидендов и процентов, 6% для телекоммуникаций для международной связи и международных перевозок (доходы от фрахта) и 20% для иных доходов. Оговорка на ставку не влияет — она меняет только базу.

• определите вид дохода по ст. 351 НК: услуги, роялти, аренда, проценты и т. д.;
• проверьте, нет ли пониженной ставки или освобождения по международному договору;
• пересчитайте базу в «сумму до налога» по ставке, которая реально применима.

Международный договор и gross-up

Если международный договор Узбекистана предусматривает пониженную ставку, агент применяет её при условии, что нерезидент предъявил подтверждение, предусмотренное ст. 358 НК (ст. 354 НК). Без подтверждения применять льготу нельзя, и тогда gross-up придётся считать по ставке НК.

На практике это значит: до подписания контракта запросите у контрагента подтверждение резидентства и уточните, как оговорка будет работать, если подтверждение придёт позже платежа. Если стороны заранее не договорятся о перерасчёте, переплаченный налог станет спором между вами и нерезидентом.

Сроки, отчётность и документы

Налоговая база определяется отдельно при каждой выплате (ст. 354 НК). Для каждой выплаты нужен отдельный расчёт: сумма до налога, ставка, налог в сумах по курсу на дату выплаты.

Отчётность по суммам налога представляется не позднее двадцатого числа месяца, следующего за месяцем выплаты. Налог уплачивается не позднее дня, следующего за днём выплаты нерезиденту (для банков сроки иные) (ст. 355 НК).

• договор с оговоркой gross-up и расчётом формулы;
• расчёт налога по каждой выплате;
• подтверждение для пониженной ставки, если она применяется;
• платёжка об уплате налога и копия отчётности.

Как учесть налог, который вы заплатили за нерезидента

Налог, который агент платит из собственных средств, — это расходы самой компании. Для налога на прибыль в составе невычитаемых расходов ст. 317 НК указывает «налоги, уплаченные за других лиц» (п. 11). Поэтому при налоговом планировании исходите из осторожного подхода: такой расход может не уменьшать налоговую базу. Вопрос применения нормы к вашей ситуации лучше согласовать с налоговым консультантом заранее.

Пени и штрафы, внесённые в бюджет, также не вычитаются (п. 19 ст. 317 НК), поэтому ошибка в расчёте базы обходится дороже самого недоплаченного налога.

Типичные ошибки

Ошибки чаще всего возникают на стыке договора и налогового расчёта.

• считать налог от «чистой» суммы вместо суммы до налога;
• не заложить в договор формулу и порядок перерасчёта при изменении ставки или курса;
• не учесть, что налог считается при каждой выплате, включая авансы и частичные платежи;
• использовать курс на дату договора вместо курса на дату выплаты;
• не уплатить налог — тогда придётся внести неудержанный налог и пени (ст. 354 НК).