Доходы будущих периодов: что к ним относится и как их признавать

Что относится к доходам будущих периодов

По инструкции к НСБУ № 21 на счёте 6230 «Прочие отсроченные доходы» отражаются доходы, полученные (начисленные) в отчётном периоде как аванс, но относящиеся к следующим периодам. План счетов прямо называет типичные виды: арендные платежи, продажа билетов, плата за подписку на журналы и другие подобные поступления (п. 265).

Общий признак один: деньги получены (или право на них уже возникло), а товар ещё не передан, работа не выполнена, услуга не оказана. МСФО 15 описывает ту же ситуацию как обязательство по договору (contract liability) — обязанность передать клиенту товары или услуги, за которые вы уже получили оплату или у вас возникло право на неё.

• предоплата за абонентское обслуживание, сопровождение, подписку на несколько месяцев вперёд;
• арендная плата, полученная авансом за будущие месяцы;
• предоплата за товар, который ещё не отгружен;
• оплата билетов, курсов, мероприятий до даты их проведения.

Какие счета использовать

Текущая часть отсроченных доходов учитывается на счёте 6230. Долгосрочная часть отсроченных доходов относится на счёт 7230 «Прочие долгосрочные отсроченные доходы»: он предназначен для сведений об обязательствах, связанных с разницей между сроками получения денег и сроками поставки товаров, выполнения работ или оказания услуг (п. 324 инструкции). Когда наступает соответствующий период, текущая часть переносится со счёта 7230 на счёт 6230.

Аналитический учёт по счёту 6230 ведётся отдельно по каждому виду дохода. На практике удобно разворачивать его ещё и по договорам, чтобы по любому клиенту видеть, сколько уже заработано и сколько осталось отработать.

Проводки: от поступления до признания выручки

Поступление предоплаты отражается по кредиту 6230 в корреспонденции со счетами денежных средств (п. 265). Выручка здесь не признаётся.

Когда вы отгрузили товар, выполнили работу или оказали услугу, соответствующая часть списывается с дебета 6230 в кредит счетов доходов: 9010, 9020 или 9030 — в зависимости от того, что вы продаёте: готовую продукцию, товары либо работы и услуги. По аренде в таблице корреспонденций к инструкции кредит относится на счета доходов от аренды, например 9350 «Доходы от операционной аренды».

• Получена предоплата: дебет — счёт денежных средств, кредит — 6230.
• Исполнена часть договора: дебет — 6230, кредит — 9010, 9020 или 9030.
• Получена арендная плата вперёд, наступил месяц аренды: дебет — 6230, кредит — счёт доходов от аренды (например, 9350).

Пример распределения (условные числа)

Пример условный и нужен только для иллюстрации. Компания получила 1 200 000 сумов за двенадцать месяцев абонентского обслуживания, равномерно оказываемого каждый месяц. В день поступления вся сумма отражается на 6230. В конце каждого месяца 100 000 сумов переносятся из 6230 в доходы по счёту услуг. Через три месяца в доходах — 300 000 сумов, а на 6230 остаётся 900 000: это обязательство перед клиентом.

Если договор рассчитан на несколько лет, долгосрочная часть показывается на 7230 и по мере наступления срока переводится в текущую часть на 6230.

Безвозмездные поступления и гранты

К этой теме часто относят и безвозмездные поступления, но правила здесь зависят от природы денег. Для налога на прибыль безвозмездно полученное имущество и услуги по общему правилу признаются доходом налогоплательщика, если иное не предусмотрено Кодексом (ст. 299 НК) — то есть откладывать налоговый доход нельзя только потому, что в бухгалтерском учёте вы распределяете его по периодам.

В международной практике для государственных грантов МСФО (IAS) 20 требует признавать их в прибыли или убытке на систематической основе в течение тех периодов, в которых компания отражает расходы, компенсируемые грантом. Если вы готовите отчётность по МСФО, применяйте этот принцип; если по НСБУ — ориентируйтесь на учётную политику и требования самого акта, по которому получены средства, и фиксируйте выбор документально.

Бухгалтерский и налоговый учёт: где расходятся

План счетов НСБУ определяет, как показать полученные суммы в бухгалтерском учёте. Налоги считаются по правилам Налогового кодекса, и эти даты могут не совпадать с бухгалтерским признанием. Например, для налога на добавленную стоимость датой оборота по реализации услуг признаётся дата оформления (подписания) счёта-фактуры или иного документа, подтверждающего факт оказания услуг (ст. 242 НК), а в совокупный доход для налога на прибыль включаются доходы, причитающиеся к получению (ст. 297 НК).

Поэтому по каждому договору с предоплатой заведите таблицу: дата получения денег, дата оформления документов об исполнении, бухгалтерская дата признания и налоговая дата. Разницы надо учитывать по порядку, предусмотренному НК и вашей учётной политикой. Если сомневаетесь в выборе даты — проверьте договор и первичные документы до закрытия периода.

Типичные ошибки

Самая частая ошибка — сразу записать всю предоплату в выручку: так завышаются доходы текущего периода, а у компании не остаётся видимого обязательства перед клиентом. Вторая — забыть своевременно переносить суммы из 6230 в доходы: тогда обязательство «висит» на балансе после того, как услуга давно оказана. Третья — смешивать текущую и долгосрочную части и не переводить 7230 в 6230 при приближении срока.

• вся предоплата признана выручкой в месяц получения;
• нет графика переноса и ответственного за закрытие периода;
• нет аналитики по видам доходов и договорам;
• не сверены бухгалтерская и налоговая даты признания;
• при возврате предоплаты клиенту обязательство не закрывается корректной проводкой.