Аудит онлайн-платформы и агрегатора доставки: выручка принципала или агента

Исходный вопрос: принципал или агент

Для бухгалтерской отчётности по МСФО ответ даёт IFRS 15. Стандарт содержит рамку для определения, выступает ли компания принципалом или агентом (пп. B34–B38). Компания — принципал, если контролирует товар или услугу до передачи клиенту. Агент такого контроля не имеет: его обещание — организовать, чтобы товар или услугу предоставила другая сторона.

Для оценки стандарт называет индикаторы: основная ответственность за выполнение обещания клиенту, риск запасов и свобода в установлении цены. Это именно индикаторы, а не формальный перечень: вывод делается по совокупности фактов и условий договоров, поэтому у двух внешне похожих платформ он может различаться.

Что аудитор смотрит у агрегатора доставки

Аудитор начинает с договорной модели и только затем переходит к цифрам. Ключевые вопросы:

• кто отвечает перед клиентом за качество и срок доставки, возвраты и компенсации: платформа или партнёр;
• кто определяет цену заказа и стоимость доставки: партнёр самостоятельно или платформа через тарифы и алгоритмы;
• кто нанимает курьеров и платит им: платформа, партнёр или самозанятые исполнители напрямую;
• какие условия в оферте для партнёров и пользователей: что клиент видит как исполнителя услуги;
• как деньги движутся фактически: через счёт платформы, через платёжного агрегатора или напрямую партнёру.

Гражданско-правовая форма и учётная модель

В Гражданском кодексе есть две посреднические конструкции. По договору комиссии комиссионер совершает сделки от своего имени, но за счёт комитента, и по сделке с третьим лицом права и обязанности возникают у самого комиссионера. По договору поручения поверенный действует от имени и за счёт доверителя, и права с обязанностями возникают непосредственно у доверителя. Оба договора заключаются письменно.

Название договора для аудитора не решает вопрос. Договор может называться «агентским», а по содержанию платформа принимает на себя обязательства перед клиентом. И наоборот: учёт выручки по МСФО строится на оценке контроля, а не на заголовке документа. Расхождение между формой и экономикой — типичная находка при аудите платформ.

Налоговый взгляд: вознаграждение или оборот

Налоговый кодекс различает посредника и продавца. Для налога на прибыль деньги и имущество, поступившие комиссионеру или поверенному по посредническому договору, не учитываются в доходах — за исключением вознаграждения (ст. 304). Для налога с оборота доходом посредника считается сумма вознаграждения за оказанные услуги (ст. 463).

При этом для посредников действует и правило о «общем обороте»: налогоплательщики, оказывающие посреднические услуги, определяют доход от реализации исходя из общего оборота по реализации (сумма сделки) (ст. 462). Это нужно учитывать, когда вы оцениваете пороги и режим налогообложения: проверьте с налоговым консультантом, какое правило применяется к вашей модели.

Если платформа выступает посредником, при операциях в интересах комитента (доверителя) сведения из журналов счетов-фактур включаются в налоговую отчётность (ст. 273). Аудитор сверяет, что реестры учёта и отчётность соответствуют выбранной модели.

Почему модель важна для обязательного аудита

Закон «Об аудиторской деятельности» относит к обязательному аудиту коммерческие организации, которые одновременно выполняют два из трёх условий по итогам года: балансовая стоимость активов свыше стотысячекратного размера БРВ, выручка более двухсоттысячекратного размера БРВ, среднегодовая численность свыше ста человек (ст. 35). Выручка в этом критерии зависит от того, как вы её признаёте.

Условный пример (не реальные данные): за период через платформу прошли заказы на 100 млн сумов, а комиссия сервиса составила 15 млн сумов. Если платформа — агент, выручка равна 15 млн. Если принципал — 100 млн, а расчёты с партнёрами уходят в себестоимость. Один и тот же бизнес показывает разные показатели, которые сравниваются с порогом. Модель нужно обосновывать документами, а не подбирать под порог.

Срок тоже важен: уклонением признаётся непроведение аудита годовой отчётности до 15 июня года, следующего за отчётным, и отсутствие аудиторского заключения (ст. 35 закона).

Расчёты с партнёрами и курьерами

В этой зоне аудитор подтверждает полноту и точность обязательств и дебиторки:

• сверка реестров заказов, платежей клиентов и выплат партнёрам с данными платёжных систем;
• незавершённые расчёты: деньги клиентов, ещё не перечисленные партнёрам, не должны попадать в выручку и должны быть показаны как обязательство;
• бонусы, промокоды и компенсации клиентам: кто их финансирует и как они отражены;
• выплаты курьерам: основания, договоры и отражение расходов и налоговых обязательств;
• подтверждения остатков от крупных партнёров и платёжных операторов.

Типичные ошибки

На практике чаще всего встречаются:

• валовая выручка отражена без анализа договоров, хотя по существу платформа — агент;
• комиссия учтена нетто, но платформа контролирует услугу и несёт ответственность перед клиентом;
• деньги партнёров не разделены с собственными средствами в учёте;
• промокоды и компенсации списаны не в той статье;
• учётная политика не описывает модель, и каждый период выручка признаётся по-разному.