МСФО для ресторанов и HoReCa: аренда, франшиза, сертификаты и оборудование

Аренда точек по IFRS 16: что попадает в баланс

Для сети ресторанов аренда — главный источник расхождений с НСБУ. По IFRS 16 арендатор на дату начала аренды оценивает обязательство по аренде по приведённой стоимости арендных платежей, которые ещё не уплачены на эту дату. Ставкой дисконтирования служит ставка, заложенная в договоре аренды, если её можно определить, а если нельзя — ставка привлечения дополнительных заемных средств арендатора.

Отдельный вопрос — срок аренды. В него входят периоды, охваченные опционом на продление, если арендатор обоснованно уверен, что воспользуется этим опционом. Для ресторана, который вложился в ремонт зала и кухню, это типичная ситуация: сеть рассчитывает работать в помещении дольше, чем записано в первоначальном договоре, и срок нужно оценивать с учётом таких экономических стимулов.

Если часть арендной платы привязана к индексу или ставке, её включают в обязательство по значению индекса на дату начала аренды. А вот процент от оборота точки в обязательство по IFRS 16 не входит — такие платежи признаются расходом по мере возникновения. Это важно для торговых центров, где арендная ставка часто складывается из фиксированной части и доли выручки.

Что закладывать в стоимость актива в форме права пользования

В первоначальную стоимость права пользования входят не только арендные платежи. Туда же относятся первоначальные прямые затраты арендатора и оценка затрат на демонтаж, вывоз и восстановление помещения до состояния, которое требует договор. Для общепита это реальная статья: при выезде арендодатель обычно требует вернуть помещение без вытяжек, перегородок и барных стоек.

Практический шаг: до начала работ над отчётностью собрать по каждой точке договор, допсоглашения, график платежей и условия возврата помещения, чтобы оценка затрат на восстановление не появилась в последний день.

Упрощения: краткосрочная аренда и мелкие активы

IFRS 16 позволяет не применять модель обязательства и права пользования к краткосрочной аренде и к аренде активов с низкой стоимостью, признавая платежи расходом. Для краткосрочной аренды выбор делается по классам базовых активов, а для малоценных активов — по каждой аренде отдельно. Для сети это удобно, например, для аренды сезонных веранд или временных точек на фестивалях, но решение нужно закрепить в учётной политике.

Ещё одно упрощение касается договоров, где арендная плата включает коммунальные услуги или обслуживание. Арендатор вправе по классу активов не отделять неарендные компоненты от арендных и учитывать их как единый арендный компонент. Применять ли это допущение, нужно решить заранее: от него зависит размер обязательства.

Франшиза и вступительные взносы по IFRS 15

Если сеть выступает франчайзером, вступительные и паушальные взносы франчайзи учитывают по IFRS 15. Невозвратный первоначальный взнос часто не относится к передаче обещанного товара или услуги, а является авансом за будущие товары или услуги, поэтому признаётся в выручке по мере их предоставления. Период признания может выходить за рамки первоначального срока договора.

Роялти, привязанное к обороту франчайзи, отдельный режим: по стандарту выручку по роялти от продаж или использования, обещанному в обмен на лицензию интеллектуальной собственности, признают только тогда, когда происходит последующая продажа или использование и выполнено обязательство, к которому отнесено роялти. На практике это значит, что роялти признаётся по мере продаж франчайзи, а не одной суммой при подписании договора.

Подарочные сертификаты, баллы и агрегаторы

Невозвращаемая предоплата клиента даёт ему право получить блюда или услуги в будущем. До этого момента у ресторана — обязательство по договору, а не выручка. Не все сертификаты погашаются: если организация ожидает право на непогашенный остаток, она признаёт его в выручке пропорционально использованным правам клиента, а если не ожидает — когда вероятность использования оставшихся прав становится ничтожной.

Программа лояльности устроена похоже. Опцион на дополнительные товары или услуги образует отдельное обязательство к исполнению, только если даёт клиенту существенное право, которое он не получил бы без заключения договора, — например, скидку сверх обычного уровня. Простая скидка на следующий визит по рыночной цене такого права не создаёт.

Отдельно проверьте работу через агрегаторы доставки. Нужно определить, выступает ли ресторан принципалом (сам обещает предоставить блюдо) или агентом (организует предоставление другой стороной). От этого зависит, отражать выручку в полной сумме заказа или только комиссию.

Обесценение по IAS 36: считаем на уровне точки

На каждую отчётную дату нужно оценить, нет ли признаков обесценения активов. Для ресторанов это закрытые или простаивающие залы, падение проходимости после изменений на рынке или в законодательстве, физический износ оборудования. Если признак есть, оценивают возмещаемую стоимость — наибольшую из справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие и ценности использования.

Оборудование, ремонт и права пользования отдельной точки редко приносят денежные потоки сами по себе. Поэтому тест проводят на уровне единицы, генерирующей денежные потоки, — наименьшей группы активов, создающей притоки, в значительной степени независимые от притоков других активов. Для сети это, как правило, отдельный ресторан, но вывод зависит от специфики: если кухня-заготовочная обслуживает несколько залов, граница единицы определяется суждением.

Условный пример (числа выдуманы для иллюстрации): остаточная стоимость активов точки — 100 условных единиц, возмещаемая стоимость по расчёту — 80. Тогда убыток от обесценения составит 20 условных единиц. Ключевая сложность — прогноз выручки точки и ставка дисконтирования, поэтому допущения нужно документировать.

Типичные ошибки и порядок работы

Чаще всего ошибаются в четырёх местах: не оценивают расходы на восстановление помещения, берут срок аренды по договору без учёта опционов, признают сертификаты выручкой в момент продажи и проводят тест на обесценение по сети в целом, а не по точкам. Каждая ошибка искажает и прибыль, и показатели, на которые смотрят банки и инвесторы.

• собрать реестр арендных договоров по точкам и определить срок и ставку для каждой;
• закрепить в учётной политике упрощения по краткосрочной и малоценной аренде;
• разделить продажи сертификатов и баллов лояльности и учесть непогашенные остатки;
• определить единицы, генерирующие денежные потоки, и признаки обесценения на отчётную дату.